Правовое регулирование бухгалтерской (финансовой) отчётности в странах-участниках Евразийского экономического союза

Бубнова Ольга Юрьевна кандидат юридических наук доцент, ФГБОУ ВО "Московский государственный юридический университет им. О.Е. Кутафина (МГЮА)" 125993, Россия, г. Москва, ул. Садовая-Кудринская, 9 Bubnova Ol'ga Yur'evna PhD in Law associate professor at Kutafin Moscow State Law University 125993, Russia, Moscow, str. Sadovaya-Kudrinskaya, 9 clivia20@mail.ru

Вступление России во Всемирную торговую организацию (далее – ВТО), а также ее членство в Евразийском экономическом союзе (далее – ЕАЭС) вызывают не­обходимость гармонизации бухгалтерской (финансовой) отчетности на международном уровне. Для гармонизации финансовой отчетно­сти страны — участницы ВТО применяют Международные стандарты финансовой отчетности (далее – МСФО), которые представ­ляют собой систему документов, содержащих унифицированные принципы составления финансовой отчетности. МСФО «широко применяются и приняты в качестве основы подготовки финансовой отчетности во многих странах мира, вносят большой вклад в совершенствование и гармонизацию финансовой отчетности» ^[1]. МСФО носят реко­мендательный характер, поэтому страны могут самостоятельно при­нимать решения об их использовании. Например, некоторые стра­ны — участницы ВТО применяют МСФО как национальные стандар­ты (Латвия, Мальта, Хорватия и др.) или используют национальные стандарты, которые основаны на МСФО (Бразилия, Индия, Португа­лия, Франция и др.).

В условиях экономической интеграции представляет интерес со­ставление бухгалтерской (финансовой) отчетности государствами — членами ЕАЭС.

Бухгалтерская (финансовая) отчетность членов ЕАЭС в настоящее время составляется на основе ряда нормативных актов. В Российской Федерации действует Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ), в Бело­руссии — Закон Республики Беларусь от 12.07.2013 №57-З «О бухгалтерском учете и отчетности», в Казахстане — Закон Республики Казахстан от 28.02.2007 № 234-III ЗРК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности», в Армении - Закон Республики Армения от 31.01.2003 №ЗР-515 «О бухгалтерском учете», в Киргизии - Закон Кыргызской Республики от 29.04.2002 №76 «О бухгалтерском учете».

В российской системе бухгалтерского учета под бухгалтерской (фи­нансовой) отчетностью понимается информация о финансовом поло­жении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом ре­зультате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, систематизированная в соответствии с требованиями, уста­новленными Законом № 402-ФЗ.

Задачами бухгалтерской отчетности является представление дос­товерной информации о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимой поль­зователям этой отчетности для принятия экономических решений. Экономические субъекты обязаны составлять годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна включать показатели деятельности всех подразделений эко­номического субъекта, в том числе его филиалов и представительств, независимо от их места нахождения, а также должна составляться в рублях (приказ Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н «Об утверж­дении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)»).

Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность, за исключением случаев, установленных Законом № 402-ФЗ, состоит из бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним. Отчетным периодом для годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности является календарный год — с 1 января по 31 декабря включительно, что не касается случаев создания, реорга­низации и ликвидации юридического лица.

В соответствии с российским законодательством международный стандарт представляют собой стандарт бухгалтерского учета, приме­нение которого является обычаем в международном деловом обороте независимо от конкретного наименования такого стандарта. Вместе с тем МСФО не указаны среди документов в области регулирования российского бухгалтерского учета, они лишь являются основой феде­ральных и отраслевых стандартов (п. 4 ст. 20 Закона № 402-ФЗ).

Реформа национальной системы бухгалтерского учета в соответст­вии с требованиями рыночной экономики и МСФО стала осуществ­ляться согласно основным направлениям, утвержденным постанов­лением Правительства РФ от 06.03.1998 № 283 «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности». Задачи ре­формы заключаются в следующем: сформировать систему стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезной информацией пользо­вателей, в первую очередь инвесторов; обеспечить увязку реформы бухгалтерского учета в России с основными тенденциями гармониза­ции стандартов на международном уровне; оказать методическую по­мощь организациям в понимании и внедрении реформированной мо­дели бухгалтерского учета.

В соответствии с направлениями реформы в сфере бухгалтерского учета был принят Федеральный закон от 27.07.2010 № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности», согласно которому кредитные, страховые, а также иные организации, ценные бумаги которых допущены к организо­ванным торгам путем их включения в котировальный список, орга­низации обязаны составлять консолидированную финансовую отчет­ность в соответствии с МСФО.

Под консолидированной финансовой отчетностью понимается сис­тематизированная информация, отражающая финансовое положе­ние, финансовые результаты деятельности и изменения финансового положения организации, организаций и (или) иностранных органи­заций — группы организаций, определяемой в соответствии с МСФО.

Годовая консолидированная финансовая отчетность представля­ется участникам организации, в том числе акционерам, а также в Банк России. Консолидированная финансовая отчетность представ­ляется пользователям на русском языке.

Организации должны публиковать годовую консолидированную финансовую отчетность.

Надзор за представлением и публикацией консолидированной финансовой отчетности организациями осуществляет Банк России.

Организации составляют, представляют и публикуют консолиди­рованную финансовую отчетность начиная с отчетности за год, сле­дующий за годом, в котором установлено применение МСФО на тер­ритории РФ. Однако организации, ценные бумаги которых допуще­ны к организованным торгам путем их включения в котировальный список и которые составляют консолидированную финансовую от­четность по иным, отличным от МСФО, международно-признанным правилам, а также организации, облигации которых допущены к ор­ганизованным торгам путем их включения в котировальный список, представляют консолидированную финансовую отчетность не ранее чем с отчетности за 2015 г.

Таким образом, указанные организации составляют одновременно две отчетности: консолидированную финансовую отчетность и бух­галтерскую отчетность в соответствии с Законом № 402-ФЗ.

На территории Российской Федерации организации применяют: Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS), Международные стандар­ты финансовой отчетности (IAS), разъяснения, принимаемые Фондом Комитета по Международным стандартам финансовой отчетности ^[2].

Положение о признании МСФО и разъяснений МСФО для при­менения на территории РФ утверждено постановлением Правитель­ства РФ от 25.02.2011 № 107 (далее — Положение). В соответ­ствии с Положением признанный документ МСФО вступает в силу на территории РФ поэтапно, если иное не предусмотрено этим до­кументом.

На первом этапе документ МСФО вступает в силу на террито­рии РФ в сроки, определенные в этом документе, но не ранее его официального опубликования, и применяется добровольно.

На втором этапе документ МСФО вступает в силу на террито­рии РФ в сроки, определенные в этом документе, и его применение носит обязательный характер.

Если в документе МСФО не определены срок и (или) порядок его вступления в силу либо он признан для применения на террито­рии РФ после срока, определенного в нем, то такой документ вступа­ет в силу на территории РФ со дня его официального опубликования.

Решение о введении документа МСФО в действие принимает Минфин России по согласованию с Банком России.

Решение же о введении документа МСФО в действие и о прекра­щении его действия на территории РФ оформляется Минфином Рос­сии. Таким образом, приказом Минфина России от 18.07.2012 № 106н, приказом Минфина России от 02.04.2013 № 36н и приказом Минфина России от 21.01.2015 № 9н введены в действие отдельные МСФО (IFRS, IAS) и разъяснения МСФО (КРМФО (1FRIC) и ПКР (SIC)) для примене­ния на территории РФ. В соответствии с данными нормативными правовыми актами докумен­ты МСФО, введенные в действие, вступают в силу:

—  в целях добровольного применения организациями — со дня их офи­циального опубликования (публикуются на официальном сайте Мин­фина России);

—  в целях обязательного применения организациями — в сроки, опре­деленные в этих документах.

В настоящее время в России применяются одновременно две сис­темы учета: согласно российским стандартам бухгалтерской отчетно­сти (далее — РСБО) и на основании МСФО, которые не заменяют друг друга.

Порядок составления организациями бухгалтерской отчетности в Белоруссии во многом совпадает с порядком, действующим в России. Согласно Закону Республики Беларусь от 12.07.2013 №57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» под отчетностью понимается система стоимостных показателей, касающихся активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организаций, а также иная информация, отражающая финансовое положение орга­низации на отчетную дату, финансовые результаты ее деятельности и изменения ее финансового положения на отчетный период. Как и в России, отчетным периодом при составлении годовой бухгалтерской отчетности является календарный год — с 1 января по 31 декабря. По­хож и состав бухгалтерской отчетности: бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках (в России отчет о финансовых результатах), отчет об изменении собственного капитала; отчет о движении денежных средств; примечания к отчетности, предусмотренные законодательст­вом Республики Беларусь, и др. В Белоруссии существуют национальные стандарты бух­галтерского учета и отчетности, которые основываются на МСФО.

В настоящее время в Республике Беларусь (далее также – РБ) осуществляется поэтап­ный переход на организацию бухгалтерского учета согласно МСФО. Для этого вносятся изменения в действующее законодательство. Пе­реход организаций на международные стандарты бухгалтерского уче­та осуществляется в соответствии с Государственной программой, ко­торая была утверждена постановлением Совета министров РБ от 04.05.1998 № 694. Цель реформирования системы бухгалтерским учета, как и в России, — приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с МСФО и требованиями рыночной экономики.

В соответствии с данной Программой и был принят новый Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности». В силу данного Закона МСФО вводятся и действие на территории Белоруссии в качестве технических нормативных правовых актов Советом министров РБ совместно с Национальным банком РБ. При введении в действие МСФО определяются особенности их применения на территории РБ. Общественно значимые организации (открытые акционерные общества, яв­ляющиеся учредителями унитарных предприятий и (или) основными хозяйственными обществами по отношению к дочерним хозяйственным обществам, банки и небанков­ские кредитно-финансовые организации, страховые организации) (за исключением банков) обязаны составлять годовую консолидированную отчетность за 2016 г. и последующие годы в соответствии с МСФО в официальной денежной единице РБ. Банки обязаны составлять годовую консолидированную или индивидуальную отчетность за 2016 г. и последующие годы в соответствии с МСФО в официальной денежной единице РБ. В Белоруссии, как и в России, предполагается применение МСФО в двух направлениях:

1)  общественно значимые организации будут составлять консолидированную отчетность в полном соответствии с МСФО;

2)  для всех остальных организаций сохраняется национальная сис­тема учета, которая будет включать национальные стандарты, разра­ботанные с учетом положений МСФО.

Национальная система бухгалтерского учета Казахстана, так же как России и Белоруссии, претерпевает изменения. Проводимые ре­формы необходимы для повышения прозрачности финансовой отчет­ности. Реформа бухгалтерского учета заключается в переходе на МСФО ^[3]. Казахстан одним из первых на базе МСФО разработал и с 1996 г. внедрил Казахстанские стандарты бухгалтерского учета и фи­нансовой отчетности (КСБУ). Внедрение МСФО началось с реформы правового регулирования бухгалтерского учета. В 1995 г. был принят Закон Республики Казахстан от 26.12.1995 № 2732 «О бухгалтерском учете и фи­нансовой отчетности» (в настоящее время утратил юридическую силу), в соответствии с которым хозяйствующие субъекты были подразделены на три категории согласно срокам перехода на МСФО. Так, согласно данному Закону первыми (с 1 января 2003 г.) на МСФО должны были перейти финансовые организации, следом (с 1 января 2005 г.) акционерные общества, а затем все иные организации кроме государственных предприятий (с 1 января 2006 г.). До перехода на МСФО при составлении финансовой отчет­ности организации руководствовались КСБУ, максимально прибли­женными к МСФО. Однако переход организаций на МСФО вызывал множество вопросов (некоторые организации не имели возможности перейти на МСФО в установленные сроки).

В настоящее время в соответствии с п. 4 ст. 2 действующий Закон Республики Казахстан от 28.02.2007 № 234-III ЗРК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» устанавливает следующее:

 — малые и средние предприятия должны вести учет в соответствии с КСБУ (однако данные организации по решению их руководящих органов, утвердивших учетную политику, вправе составлять финансовую отчетность в соответствии с международными стандартами);

— организации публичного интереса (по общему правилу к ним относятся финансовые организации, акционерные общества, организации недропользователи, организации с долей участия государства в уставных капиталах, государственные предприятия, осно­ванные на праве хозяйственного ведения) и крупные компании долж­ны применять МСФО.

Порядок составления финансовой отчетности и дополнительные требования к ней устанавливаются в соответствии с международными стандартами и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Финансовая отчетность составляется организациями в соответст­вии с международными стандартами, опубликованными на государ­ственном или русском языке организацией, имеющей письменное разрешение на их официальный перевод и (или) публикацию в Рес­публике Казахстан, выданное Фондом Комитета международных стандартов финансовой отчетности.

Казахстанские стандарты бухгалтерского учета, предназначенные для большинства организаций Казахстана, разрабатывались на основе МСФО, однако некоторые из них не имеют аналогов среди МСФО, также некоторые МСФО не учтены в казахстанских стандартах ^[4].

Аналогичным образом и в Киргизии на основании ч. 2 ст. 1 Закона Кыргызской Республики от 29.04.2002 №76 «О бухгалтерском учете» МСФО принятые Фондом Комитета по МСФО (город Лондон) признаются единой диной методологической основой ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности для субъектов публичного интереса, независимо от формы собственности,.

Для целей данного Закона под субъектом публичного интереса понимается субъект, являющийся:

- эмитентом, ценные бумаги которого включены в листинг фондовой биржи;

- банком или иным финансово-кредитным учреждением, лицензируемым Национальным банком Кыргызской Республики;

- инвестиционным фондом, страховой компанией, негосударственным пенсионным фондом.

В соответствии со ст. 3 Закона Республики Армения от 31.01.2003 №ЗР-515 «О бухгалтерском учете» в порядке, установленном данным законом, на территории Республики Армения действуют международные стандарты финансовых отчетностей, а также принципы подготовки и преставления финансовых отчетностей, опубликованные Советом по Международным стандартам финансовой отчетности, справочники по применению стандартов и иные документы обязательного применения.

На основании ч. 1 ст. 6.1 Закона Республики Армения «О бухгалтерском учете» банки, кредитные организации, платежно-расчетные организации, управляющие инвестиционного фонда, подотчетные на рынке ценных бумаг эмиссары, инвестиционные общества, операторы регулируемого рынка, центральный депозитарий, страховые общества, перестраховочные общества, страховые брокеры, согласно учредительным документам организации или закону, составляют и представляют финансовые отчетности учредителям, участникам, в установленном законом порядке, государственным органам в соответствии с международными стандартами финансовых отчетностей и справочниками международных стандартов.

Субъекты, не указанные выше, могут составлять и представлять финансовые отчетности в соответствии с международными стандартами финансовых отчетностей и справочниками международных стандартов, совершив в финансовых отчетностях необходимые выявления об этом.

Таким образом, в странах-члена Евразийского экономического союза сочетаются два способа примене­ния МСФО:

1) национальные стандарты разрабатываются на основе МСФО;

2) от отдельных категорий организаций требуется непосред­ственное применение МСФО (в отношении консолидированной от­четности).

В заключение следует подчеркнуть, что гармонизация национальных правил ведения бухгалтерского учета на основе МСФО имеет важное значение в условиях Единого экономического пространства. Так, в соответствии с Договором о Евразийском экономическом союзе государства-члены данного союза гармонизируют требования по регулированию и надзору в части требований к бухгалтерской (финансовой) отчетности кредитных организаций, страховых организаций и профессиональных участников рынка ценных бумаг именно на основе Международных стандартов финансовой отчетности.

Как отмечается в науке, «мировая история развития бухгалтерского учета демонстрирует, что одной из основ устойчивой финансовой инфраструктуры является четкая, понятная и общепризнанная система бухгалтерского учета и финансовой отчетности, принципы которой можно интерпретировать и применять достаточно жестко и постепенно, что в значительной мере выгодно всем основным субъектам на рынке: государству, предприятиям, кредиторам и инвесторам» ^[5]. Особую актуальность данный вопрос приобретает в условиях международной интеграции, происходящей в рамках наднациональных объединений. Можно ожидать, что гармонизация национальных правил ведения бухгалтерского учета в странах-участницах ЕАЭС  приведет к кумулятивному эффекту в виде ускорения товарооборота в Едином экономическом пространстве, повышению инвестиционной привлекательности национальных экономик и увеличению бюджетных доходов. Таким образом, приведение внутригосударственных правил составления финансовой отчетности стран-участниц ЕАЭС в соответствие с МСФО является одной из первоочередных целей правового регулирования бухгалтерского учета и отчетности на сегодняшнем этапе исторического развития.