Регулирующая функция таможенной пошлины как средство обеспечения финансовой безопасности

Разгильдиева Маргарита Бяшировна доктор юридических наук профессор кафедры финансового, банковского и таможенного права Федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего образования "Саратовская государственная юридическая академия" 410056, Россия, Саратовская область, г. Саратов, ул. Чернышевского, 104, каб. 206 Razgildieva Margarita Doctor of Law Professor of the Department of Financial, Banking and Customs Law at Saratov State Law Academy 410056, Russia, Saratovskaya oblast', g. Saratov, ul. Chernyshevskogo, 104, kab. 206 Razgildieva@yandex.ru

Регулирующая функция таможенной пошлины как средство

обеспечения финансовой безопасности

Подходы к понятию финансовой безопасности, представленные в теоретических источниках, разнообразны, что определяется широтой взглядов на более широкое понятие безопасности. Так, безопасность определяется через различные базовые характеристики: как совокупность условий и факторов ^{[1, с. 5]}, как способность ^{[6, с. 11]}, защищенность ^{[11, с. 116]} или состояние защищенности ^{[10, с. 6],[19]}. В целом, безусловно, безопасность есть одно из условий существования всякого объекта, одна из форм реализации его бытия ^{[14, с. 29]}, базовая ценность, стремление к которой является естественным процессом для всякого индивидуального или коллективного субъекта, в том числе государства.

Понятия финансовой безопасности, предложенные в юридической литературе, в данной статье не являются основным объектом изучения. Однако они заслуживаются внимания для отражения проблематики, заявленной в ее названии.

Так, Е. Н. Кондрат определяет финансовую безопасность как состояние защищенности финансово-экономических интересов государства от различных угроз, выступающее средством обеспечения ряда задач ^[19]. По мнению Н. А. Саттаровой и С. О. Шохина, финансовая безопасность выступает одним из важнейших условий обеспечения национальной безопасности государства как средство противодействия рискам и угрозам финансовым интересам государства ^{[30, с. 167-169]}. И. И. Кучеров понятие финансовой безопасности связывает с состоянием защищенности финансовой системы Российской Федерации, базирующимся на финансовой устойчивости государства, позволяющей осуществлять непрерывное и достаточное финансовое обеспечение государственных полномочий и функций посредством формирования публичных фондов денежных средств ^{[21, с. 69-71]}.

В представленных позициях понятие финансовой безопасности соотносится исключительно с интересами государства или публичными интересами в сфере финансов. Не отрицая значимости этого направления в осмыслении финансовой безопасности, следует подчеркнуть, что содержание финансовой безопасности гораздо многограннее. Как справедливо отмечают А. В. Швецов и Ф. Ф. Ханафеев, данное понятие настолько же широкое, как и толкование финансов, представляя собой многоуровневую систему, состоящую из ряда подсистем, каждая из которых, в свою очередь, имеет автономную структуру и логику развития ^{[37, ч. 383]}.

Представляется, что рассмотрение финансовой безопасности не должно концентрироваться исключительно на интересах публичного субъекта, игнорируя интересы частные. Безусловно, мы можем различать интересы социального целого и индивида или хозяйствующего субъекта, однако, понятно, что эти виды безопасности неразрывно взаимосвязаны, различаясь достаточно условно. Верно указывает А. Ю. Моздаков, что безопасность представляет собой сложное социальное явление, в рамках которого возможны противоречивые отношения между субъектами, когда одни из них стремятся обеспечить свою безопасность за счет других, либо в своей деятельности по обеспечению безопасности не учитывают интересы иных социальных групп и их потребности в безопасности ^{[25, с. 102]}.

Такое понимание соответствует содержанию, определенному в Федеральном законе от 28 декабря 2010 г. № 390-ФЗ (в ред. от 5 октября 2015 г.) «О безопасности». Согласно ст. 1 данного закона понятия безопасность, национальная безопасность охватывают безопасность государства, общественную безопасность, экологическую безопасность, безопасность личности и иные видов безопасности, предусмотренные законодательством Российской Федерации. При этом среди основных принципов обеспечения безопасности, перечисленных в ст. 2 этого закона, указывается на соблюдение и защиту прав и свобод человека и гражданина.

Таким образом, следует заключить, что несмотря на публично-значимый характер финансовых отношений, складывающихся при взимании фискальных платежей, в том числе таможенной пошлины, правовое регулирование этих отношений должно базироваться на принципах баланса частных и публичных интересов и устранение угроз финансовой безопасности в этой части также должно осуществляться с учетом этого базового принципа правового регулирования.

Обращение к вопросу о правовых формах и содержании регулирующей функции таможенной пошлины в аспекте обеспечения финансовой безопасности на основе принципа баланса частных и публичных интересов обусловлено тем, что в научной литературе (и практике применения таможенного законодательства) имеет место смешение содержания понятия регулирующая функция таможенной пошлины как правового средства и как экономической задачи, которая может решаться посредством данного платежа. Яркая иллюстрация этой тенденции описана в диссертации А. И. Маслий ^[23].

Действующим в настоящее время Таможенным кодексом ЕАЭС предусматривается взимание таможенной пошлины со стоимости ремонтных операций, выполненных за пределами таможенной территории Евразийского экономического союза (далее – Союза). При этом подп. 1 п. 1 ст. 277 ТК ЕАЭС предусматривается освобождение от уплаты таможенных пошлин в отношении выполненных за пределами территории Союза операций по текущему и (или) среднему ремонту или техническому обслуживанию (далее – заграничных ремонтов) при условии, что потребность в них возникла за пределами таможенной территории Союза. Аналогичное освобождение предусматривалось и в ранее действовавших Таможенных кодексах: оно было закреплено Таможенном кодексе РФ (1993), Таможенном кодексе РФ (2003), а также в Таможенном кодексе Таможенного союза (2010).

Установление обязанности по уплате таможенных пошлин со стоимости заграничных ремонтов было продиктовано задачей государственной поддержки отечественной судостроительной отрасли. Советский Союз входил в десятку стран с самым развитым гражданским судостроением, обеспечивая 50-80 % от потребностей страны в морских, речных и рыбопромысловых судах ^{[22, с. 46]}. Однако к 2000-м годам в результате отсутствия государственного финансирования отрасль утратила былые мощности, продолжая находится в кризисной ситуации и в настоящее время ^{[17, с. 46]}. Следует отметить, что и объем морского флота России сокращался: если в Советском Союзе советскими судами обеспечивалась перевозка 65 % грузооборота ^{[28, с. 20]}, то в настоящее время судами, зарегистрированными в российских судовых реестрах, – только 3 % ^{[23, с. 3]}.

Изменялось и правовое регулирование освобождения судовладельцев от указанных пошлин. Так, согласно Таможенному кодексу РФ (1993) от обложения освобождались заграничные ремонты, если они осуществлялись безвозмездно или если они были необходимы для восстановления судна после аварии. В Таможенном кодексе РФ (2003) правовое регулирование освобождения было дополнено: не стали облагаться пошлинами также заграничные ремонты, если они были необходимы для обеспечения сохранности морского судна или его эксплуатации, а также для поддержания судна в состоянии, в котором оно находилось на день помещения под таможенный режим временного вывоза. Однако достаточно быстро положения п. 1 ст. 276 ТК РФ (2003) стали предметом значительного числа судебных споров: таможенные органы издавали директивные и информационные письма, в которых разъяснялись дополнительные, не предусмотренные в п. 2 ст. 276 ТК РФ (2003) критерии применения установленного освобождения в целях «соблюдения интересов российских организаций, осуществляющих ремонтные работы на территории России, что соответствует интересам российской экономики в целом» ^[9]. В Таможенном кодексе ТС (2010) данное освобождение также было предусмотрено, однако его редакция претерпела существенные изменения: в тексте п. 1 ст. 347 было закреплено значительное число условий и критериев, содержавшихся ранее в информационных и директивных письмах Федеральной таможенной службы, ограничивающие виды освобождаемых от уплаты пошлины операций. Так, согласно подп. 1 п. 1 ст. 347 ТК ТС освобождению подлежали заграничные ремонты только при условии, что потребность в них возникла во время использования транспортных средств в международной перевозке. В настоящее время, согласно ст. 277 ТК ЕАЭС от обложения, помимо безвозмездного (гарантийного) и «аварийного» ремонта, освобождаются заграничные ремонты, необходимые для обеспечения сохранности, эксплуатации и поддержания судна в состоянии, в котором оно находилось на день вывоза с таможенной территории Союза, если потребность в таких операциях возникла во время использования судна за пределами таможенной территории Союза.

В изложенном примере таможенный орган для обоснования своей позиции акцентирует внимание на том, что таможенная пошлина со стоимости заграничных ремонтов имеет регулирующий характер, направлена на стимулирование развития судоремонтной отрасли России. Этот довод, видимо, существенно определил и характер судебной практики, и последующие изменения таможенного законодательства, направленные на все большее ужесточение использования льготы в виде освобождения от уплаты таможенных пошлин со стоимости заграничных ремонтов. В этой связи А. И. Маслий приходит к выводу о нарушении баланса частных и публичных интересов в таком правовом регулировании, что проявляется в экономически необоснованном ограничении круга освобождаемых от обложения таможенной пошлиной операций в силу невозможности применения данной льготы при выполнении обычных и обязательных в силу нормативных требований для безопасной технической эксплуатации морских судов операций ^{[23, с. 14-15]}. Действительно, в эффективности реализации регулирующей функции таможенной пошлины в данном случае можно усомниться, т. к. ни судостроительная отрасль России, ни ее морской флот в результате взимания таможенной пошлины с заграничных ремонтов не имеют положительной динамики в своем развитии. Но важно при этом определиться в терминах: что именно подразумевается под регулирующей функцией таможенной пошлины?

В юридических аналитических работах часто встречается указание на отсутствие баланса между фискальной и регулирующей функциями тех или иных платежей ^{[5, с. 48]}. Например, на том основании, что налог на добычу полезных ископаемых занимает третье место по объему доходов, поступающих от его уплаты в федеральный бюджет одни авторы делают вывод о превалировании фискальной функции данного налога над регулирующей ^{[36, с. 29-30]}, а другие указывают на наличие огромных убытков в этом же бюджете от действия множества льгот по этому же налогу ^{[12, с. 70]}. Не оспаривая процитированные выводы, все же следует отметить, что понятия фискальной и, в особенности, регулирующей функций налогов и пошлин используются в юридической доктрине в достаточно размытом значении: с одной стороны, интуитивно понятно о чем идет речь, с другой – отсутствует понимание о юридических аспектах этих понятий, равно как и о том, есть ли таковые аспекты вообще.

Это формирует ряд вопросов о юридических аспектах регулирующей функции таможенной пошлины и иных фискальных платежей (налогов, сборов). В частности, в какой правовой форме может быть реализована регулирующая функция пошлины? Достаточны ли экономико-теоретические представления о регулирующей функции налогов и пошлин для сферы юриспруденции?

Представление о фискальной и регулирующей функциях налогов и пошлин широко распространено в юридической литературе, однако понимание регулирующей функции не имеет четких правовых очертаний. В отношении фискальной функции все ясно, ее реализация определяется поступлением уплаченных налогов в бюджет, что оформляется юридическими документами, может быть зафиксировано. Применительно к реализации регулирующей функции не всегда возможна юридическая ее фиксация.

Так, отмечается, что в налогах заложены большие возможности по регулированию социально-экономических процессов со стороны государства ^{[35, с. 374-375],[27]}. Д. В. Тютин полагает, что регулирующая функция проявляется в повышении или снижении экономической привлекательности какой-либо правомерной деятельности ^[32]. По мнению М. О. Клейменовой регулирующая функция налога реализуется в снижении ставок отдельных налогов, налоговых льготах, нацеленных на улучшение условий хозяйствования в отдельных сферах ^[18].

Интересно отметить, что представления о функциях налогов и пошлин в финансово-правовой доктрине базируются на данных экономической науки, в частности, науки о финансах ^[3],[7], в рамках которой сложилось две тенденции в понимании функций налогообложения: зауженная и расширительная. Первая исходит из того, что налоги выполняют только одну функцию – фискальную. Вторая предлагает широкий перечень, включающий в себя стимулирующую, контрольную, административные и ряд других функций. В этой связи В. Г. Князев полагает, и его позиция представляется бесспорной, что попытки чрезмерного расширения количества функций обедняют экономическую категорию налогов, размывают их сущность. В реальности, кроме фискальной, налоги выполняют распределительную функцию ^{[13, с. 251-252]}.

Несмотря на это понятие регулирующей функции в сочетании с фискальной функцией налогов и пошлин широко используется в юридической доктрине.

Так, на разграничении фискальной и регулирующей функций выстраивается система отличий между разными платежами. Например, Н. Н. Злобин полагает, что пошлины не обладают налоговой природой, поскольку, в отличие от налогов, выполняют, в первую очередь, не фискальную, а защитную функцию ^{[16, с. 84]}. Л. П. Ануфриева считает, что таможенная и антидемпинговая пошлины различаются по функциям: таможенная выполняет фискальную, а антидемпинговая – защитную ^[4]. С. П. Коростелев утверждает, что для налога на недвижимость фискальная функция не является определяющей ^{[20, с. 58-60]}.

На этой основе можно сделать вывод, что фискальная функция может быть второстепенной. Трудно с этим согласиться, прежде всего потому, что каждый из перечисленных платежей поступает в бюджетную систему, формируя соответствующие доходы, т. е. реализуя свою фискальную задачу. Кроме того, не ясно, чем обоснован вывод о второстепенности фискальной функции какого-либо платежа. Возможно, об этом можно было бы вести речь на основе анализа изменений налогового и таможенного законодательства, в условиях снижения размера того или иного платежа или освобождения от его уплаты некоторых категорий плательщиков. Однако налоговое реформирование последних лет оснований для таких выводов не дает. А пример, описанный выше, показывает, что и действующие освобождения от уплаты таможенных пошлин ограничиваются.

В качестве характеристики регулирующей функции часто указывается на те цели, которые достигаются посредством нее. Так, регулирующая функция способствует удорожанию ввозимых товаров, защите отечественных производителей, изменению баланса импорта и экспорта, обеспечению государственного контроля за грузами, пересекающими границу ^{[2, с. 166-168]} и др.

Однако вполне очевидно, что достижение перечисленных целей осуществляется именно в процессе взимания пошлины или налога, т.е. реализации их фискального потенциала. Иной вывод возможен лишь в том случае, когда речь идет об освобождении от уплаты обязательного платежа отдельных категорий плательщиков. В этой связи, в целом, можно согласиться с утверждением, что регулирующие возможности налогов проявляются через фискальную функцию, именно взимая налоги, можно воздействовать на экономические процессы в нужном для государства направлении ^{[15, с. 31]}.

Думается, для того чтобы уяснить юридические аспекты регулирующей функции фискальных платежей, необходимо акцентировать внимание на различии между понятиями функции и цели.

Цель предполагает некое желаемое будущее событие или состояние, представление о результате действия ^{[34, с. 506]}; предварительное идеальное представление о конечном результате, предопределяющее выбор соответствующих средств ее достижения ^{[33, с. 646]}. Согласимся с мыслью А. В. Реут, что в правовом регулировании именно цели помогают лучше раскрыть содержание и значение правовых средств ^{[29, с. 17-19]}, оценить их адекватность и эффективность.

Функция – это роль, выполняемая различными процессами и структурами по поддержанию целостности и устойчивости систем, частями которых они являются ^{[33, с. 636]}. Функция, выступая характеристикой действия конкретного правового средства, является неотъемлемым его свойством, в то время как цель не относится к свойствам самого правового средства, представляя собой то будущее состояние или событие, которое должно быть достигнуто. Однако вероятностный характер цели означает, что реализация функции не гарантирует ее достижения. Именно этот вариативный характер достижения цели обусловливает необходимость оценки эффективности применяемого правового средства.

Налог, будучи юридической обязанностью, обладает регулирующей функцией как всякое правовое средство – регулируя общественные отношения, в том числе и экономические. При этом данное правовое средство способно решать и экономические задачи, однако как их постановка, так и их достижение носит вероятностный характер. Например, А. Ю. Мацкевич отмечает, что налог на недвижимость является инструментом воздействия на развитие рынка недвижимости, в том числе способен его обрушить, может ухудшить социальное положение отдельных групп населения, а может служить ресурсом для развития местной структуры и жилищного строительства ^{[24, с. 111-118]}. Экономическая наука давно констатировала: государство может содействовать экономическому развитию, а может и тормозить его, либо одновременно воздействовать на него в этих противоположных направлениях ^{[38, с. 329]}, причем далеко не всегда это воздействие будет осознанным и заранее предполагаемым.

Это наталкивает на мысль, что нужно выделять цель экономического регулирования, которое может достигаться посредством установления юридической обязанности по уплате налогов или пошлин. Западная теория финансов использует именно целевой инструментарий: налогообложение преследует фискальную цель, однако она не должна быть единственной. Фискальная цель связана с другими целями и не может рассматриваться отдельно от них ^{[8, с. 186]}. Указывалось на это и в дореволюционной русской литературе по финансам ^{[31, с. 179]}.

Еще раз подчеркнем, что разграничение фискальной и регулирующей функций обязательных платежей, с одной стороны, и фискальной и регулирующей целей, с другой, представляется важным именно в рамках уяснения юридических параметров таких платежей. То, что чаще всего описывается в юридической литературе как регулирующая функция налогов и пошлин, представляет собой именно цель или эффект, запланированный или нет, но достигаемый посредством реализации фискальной функции этих платежей.

Д. Брюммерхофф отмечает, что достижение определенного количества целей, предполагает по крайней мере столько же инструментов. Однако если есть инструменты, это не означает, что цели будут достигнуты. По отношению к друг другу цели могут быть нейтральными, комплементарными или конкурирующими. При комплементарности целей реализация одной из них оказывает желаемое влияние и на другие. Главной проблемой является конкуренция целей, т. к. между ними возникает конфликт, реализация одной затрудняет достижение другой ^{[8, с. 12]}.

Фискальная и регулирующая цель могут быть как конкурирующими (когда преследуется задача, например, развития отрасли за счет снижения налогообложения получаемых в ней доходов), так и комплементарными (например, когда налогообложение направлено на дестимулирование каких-либо социальных или экономических процессов). Сообразно этому будут различаться и правовые средства, используемые для их достижения: льготы и снижение ставок либо, напротив, отказ от льготных режимов и повышение ставок. Однако подчеркнем, что и тот и другой набор правовых средств будет реализовывать фискальную функцию, обеспечивая взимание платежа в большем или меньшем размере.

Таким образом, фискальная цель обеспечивается фискальной функцией (взиманием платежа) и эта же функция способна обеспечить достижение цели регулирования социальных и экономических процессов. Возникает закономерный вопрос, в чем же тогда проявляется регулирующая функция платежа?

Выше было указано, что регулирующая функция юридической обязанности по уплате налога связана с регулированием общественных отношений. Однако, это общеправовая функциональная характеристика, она не отражает особенностей функционала налогов и пошлин по сравнению с другими юридическими обязанностями.

Представляется, что регулирующая функция обязательного фискального платежа (обобщенно обозначим так все платежи, поступающие в бюджет на основе законно установленной обязанности, подпадающей по действие ст. 57 Конституции РФ) действует в системной связи с основной его функцией – фискальной – и реализуется тогда, когда не действует фискальная. Это имеет место только в одном случае – в случае освобождения от уплаты данного платежа отдельных категорий плательщиков. Эта функция также направлена на цель экономического урегулирования. Однако представляется, что эта целевая установка – не основная. Основная задача регулирующей функции фискального платежа как специфического юридического средства – обеспечение базовых принципов налогово-правового регулирования: экономической обоснованности установленных налогов и пошлин, а также баланса частных и публичных интересов при их установлении и взимании.

В приведенном выше примере о взимании таможенных пошлин с заграничных ремонтов можно увидеть угрозы финансовой безопасности именно в том, что неэффективно реализуется регулирующая функция таможенной пошлины – освобождение от ее уплаты затрудняется установлением экономически необоснованных условий, не учитывающих особенностей технической эксплуатации морских судов, а также особенностей морских перевозок как вида предпринимательской деятельности ^{[23, с. 23-29]}. Учитывая цели государственной политики по созданию благоприятной экономической и организационной среды для развития и поддержания российского флота и судостроения, заявленные в Морской доктрине Российской Федерации ^[26], правовое регулирование таможенной пошлины с заграничных ремонтов должно обеспечивать реализацию и фискальной и регулирующей функций. Судостроительная отрасль не является плательщиком таможенных пошлин с этих операций, следовательно, ее развитие может быть обеспечено посредством фискальной функции таможенной пошлины, стимулирующей судовладельцев производить ремонты в России. Однако нужно учитывать реальности экономической ситуации: судостроительная отрасль России не может предоставить необходимый объем и качество ремонтных услуг, совершение которых является для судовладельцев обязательными в силу требований технических регламентов и иных нормативов в целях обеспечения безопасности перевозок. В этих условиях освобождение от уплаты таможенной пошлины по ремонтным операциям экономически обосновано, т.к. учитывает потребности морского флота в современных условиях. Финансовое обременение расходов на заграничные ремонты в условиях объективной невозможности их получения в России влечет негативные последствия: судовладельцы переходят в иностранные юрисдикции, сокращается не только российский морской флот и соответствующие экономические отрасли, в том числе и судостроительная, но и потенциальные доходы бюджетной системы.

Обобщая изложенное, сформулируем ответы на поставленные выше вопросы. Представляется, что экономико-теоретические представления о регулирующей функции налогов и пошлин, безусловно, являются базовыми для сферы финансово-правового регулирования, могут и должны иметь широкое применение в рамках юридических научных разработок. Однако они не отражают юридических аспектов и особенностей налогов и пошлин, поэтому не достаточны для разработки научно-практических рекомендаций в сфере установления и взимания подобных фискальных платежей.

Представляется необходимым в юридической доктрине развивать концепцию юридических функций налога и пошлины. Фискальная их функция призвана обеспечивать публичный интерес в виде формирования соответствующих публичных фондов, а регулирующая – интерес частный в виде установления освобождения от уплаты при отсутствии экономической обоснованности взимания. Идея юридического аспекта регулирующей функции налога (пошлины), таким образом, тесно связана с концепцией экономической обоснованности обложения обязательными платежами.