Налогообложение международной деятельности российских компаний

Иванов Олег Сергеевич старший преподаватель, РЭУ имени Г.В. Плеханова 117997, Россия, г. Москва, пер. Стремянный, 36, каб. 511 Ivanov Oleg Sergeevich senior researcher at Plekhanov Russian University of Economics 117997, Russia, g. Moscow, per. Stremyannyi, 36, kab. 511 ivanov.oleg.s@yandex.ru Другие публикации этого автора

Введение

Транснациональные корпорации (ТНК) используют сложно организованные бизнес структуры и всё больше отходят от моделей профильной деятельности в странах, что приводит к повышению значимости их инвестиционной деятельности, которая выражается в увеличении трансграничных потоков капитала, как акционерного, так и заемного, а также в росте внутрифирменных экпортно-импортных потоков товаров и услуг, осуществляемых с применением трансфертных цен.

Всё нарастающие потоки капитала формирует «офшорную экономику», которая для развитых стран усугубляет проблему дефицитов бюджетов, так как дочерние подразделения ТНК аккумулируют доход в юрисдикциях, где они зарегистрированы и максимально откладывают его перечисления (за счёт медленного перемещения его по цепочке компаний) в отношении материнской компании, а для развивающихся стран ещё формирует проблему сокрытия собственников активов, что усугубляет стратегические и геополитические риски, но помогает преодолеть проблему со слабо развитыми институтами защиты собственности для предпринимателей т. е. выстраиваются цепочки фирм, которые владеют долями в капитале родственных структур, позволяющие скрывать собственников, а также приводит к снижению эффективности внешнеторговых мер регулирования и уменьшению налоговых обязательств компаний.

Причиной, формирующей «офшорную экономику», выступает желание ТНК повышать свою конкурентоспособность, за счёт распределения функциональных обязанностей между компаниями, входящими в единую группу, по таким направлениям как инвестиционная (стратегическая), финансовая и операционная, что позволяет им широко использовать налоговые преимущества отдельных стран и создает проблему «размывания налогооблагаемой базы и перемещение прибыли».

Данная проблема нашла широкое обсуждение после кризисных явлений мировой экономике в 2007-2010 гг., в связи с ростом бюджетных дефицитов стран, осуществлявших широкую и дорогостоящую поддержку своих экономик и была оформлена ОЭСР в виде плана BEPS (Base erosion and profit shifting), предлагающего ряд шагов по развитию регулирования данной области. Россия присоединилась к нему и активно имплементирует предложенные в нём шаги.

Актуальность данной проблемы для России объясняется двумя аспектами: существенной значимостью фискального регулирования нефтегазового сектора, которое предполагается в дальнейшем осуществлять на основе обложения финансового результата, что может создать риск использования офшоров для сокрытия прибыли, а также проводимой политикой деофшоризации, которая направлена на изменение схем владения активами, расположенными как в России так и за её пределами, принадлежащими российским предпринимателям в связи с ростом геополитического давления на Россию.

Наиболее существенным в плане BEPS выступают шаги по развитию подходов к налоговому регулированию внутрихолдинговых операций, а также созданию многосторонних подходов к регулированию налоговых отношений между странами. В данной работе нами будут рассмотрены налоговые аспекты, выделенные на рисунке 1.

Методологическая основа исследования

Методологической основой исследования выступают теоретические подходы к регулированию международного налогообложения, которые строятся на основе концепции построения «нейтральной» налоговой политики для компаний, участвующих во внешнеэкономической деятельности:

• налоговая политика ориентирующаяся на нейтральность экспорта капитала^{[16, с. 45]}, создаёт условия для выхода национальных компаний на новые рынки не за счёт экспортных операций, а за счёт открытия родственных компаний в других странах. Её основой выступает обеспечение одной эффективной налоговой ставки для компаний, ведущих деятельность как внутри страны, так и за её пределами т. е. объем изъятий в пользу государства должен быть «одинаковым» в различных юрисдикциях вне зависимости от фактически закреплённой в законодательстве налоговой базы, налоговой ставки или льгот, предоставляемых компании, что нивелирует влияние налоговых условий ведения бизнеса на рентабельность капитала;
• политика, обеспечивающая нейтральность импорта капитала^{[16, с. 50]}, направлена на недискриминацию инвестируемого в страну капитала в зависимости от его национальной принадлежности и применяется странами, привлекающими капитал в свою экономику или выступающими финансовыми центрами, перераспределяющими капитальные потоки инвестиций в мировом масштабе.

Кроме того, теоретическая основа исследования опирается на два принципа международного налогообложения:

• принцип «резидентства»^{[7, с. 225]}, в соответствии с которым страны облагают все доходы полученные своими резидентами;
• принцип обложения «у источника дохода»^{[7, с. 225]}, в соответствии с которым облагаются все доходы компании по месту их извлечения.

Страны применяют эти два принципа в сочетании и стараются извлечь максимальную выгоду, что создаёт барьер для международной деятельности участников ВЭД так как их доходы попадают под двойное налогообложение. В то же время, соблюсти нейтральность как экспорта, так и импорта капитал возможно только при сближении эффективных налоговых ставок в странах, что потребовало бы от стран создания согласованной налоговой политики и существенного отказа от своего налогового суверенитета, что возможно только при глубокой интеграции экономик стран партнёров. В связи с этим, преодоление обозначенного барьера и приближение к нейтральности налоговой политики осуществляется на основе договорённостей между странами, закрепляемых в соглашениях об избежании двойного налогообложения (СИДН).

При подписании данных Соглашений договаривающиеся страны не предполагали, что резиденты третьей страны (не участвующие них) могут получать выгоду прибегая к помощи цепочек проводящих компаний кондуитов, которые не ведут реальную деятельность, а существуют исключительно «на бумаге» и является транзитными, за ними, как правило, располагаются компании резиденты «классического» офшора. Используя такие компании, а также различные «налоговые инструменты», такие как контролируемые иностранные компании (КИК), трансфертное ценообразование (ТЦО) и «тонкую капитализацию», ТНК осуществляют размытие налоговой базы и перемещение прибыли в низконалоговые юрисдикции. Данные инструменты в исследовании рассматривались в соответствии с правилами, закреплёнными в российским законодательстве, которое серьёзно реформировалось и учло рекомендациями ОЭСР, предложенными в плане BEPS.

Статистической основой исследования выступила информационная база МВФ, содержащая данные по координированному обследованию прямых инвестиций (КОПрИ). Данные в ней представлены в соответствии с «принципом направленности», использование которого допускается в Руководстве по платежному балансу и международной инвестиционной позиции (шестое издание) МВФ, в связи с этим начало временного ряда ограничено 01.01.2010 г., с которого данное обследование проводится (начато в 2009 г).

Принцип направленности, в соответствии с которым представлены данные, означает, что инвестиции предприятия прямого инвестирования (ППИ) в своего прямого инвестора(ПИ) подвергаются взаимозачёту с инвестициями ПИ в ППИ^{[15, с. 84]}, что может приводить к отрицательным значениям ПИИ. Использование данного представления данных позволяет лучше проиллюстрировать капитальные внутрифирменные потоки для отдельных стран.

В работе была произведена выборка юрисдикций инвестиции, в которые российскими резидентами в среднем превышали 1% всех инвестиций из России за период с 01.01.10 по 01.01.16. Для них рассчитывался коэффициент вариации (колеблемости), который позволил выделить неоднородность изменений на протяжении анализируемого периода и расположить страны на вертикальной оси (рис.2). Его расчёт производился по следующей формуле:

Правила в отношении КИК, ТЦО и «тонкой капитализации» в России

Основой для налогового контроля за международной деятельностью ТНК выступают правила о контролируемых иностранных компаниях (КИК), которые обязывают их подавать специальную отчётность в фискальные органы своего резидентства с информацией о владении долями в капитале иностранных компаний и о не распределённой прибыли таких предприятий.

Законодательные нормы в отношении контролируемых иностранных компаний в РФ были введены в 2015 году. Налоговые резиденты РФ с 1 января 2015 года обязаны сообщать ФНС о владение капиталом иностранных организаций, раскрывать структуру владения, а также передавать их финансовую отчетность. Для целей налогообложения налогом на прибыль, налоговыми резидентами в РФ признаются российские юридические лица, иностранные, признаваемые резидентами в соответствии с межправительственными договорами об избежание двойного налогообложения и иностранные организации местом управления которых является территория РФ (за рядом исключений), а также организации, признающие себя налоговым резидентом добровольно (в т. ч. участник СРП, оператор нового морского месторождения углеводородного сырья).

Обязанность информировать ФНС возникает, если российский налоговый резидент контролирует капитал в размере более 25% или имеет право оказывать определяющее влияние в отношении решений о распределение доходов контролируемой организации, а также в других законодательно закреплённых случаях. Если данные требования не соблюдаются, то штрафные санкции за 2015-2017 гг. за не предоставление информации, не включение прибыли КИК в декларацию и др. не применяются, с 2018 года ‒ штраф от 100 тыс. руб.

Если иностранная компания, о которой подана информация признается КИК, то её нераспределенную прибыль (пороговый размер прибыли (КИК), подлежащей декларированию, составляет: в 2015 году от 50 млн. руб., в 2016 году от 30 млн руб., 2017 года от 10 млн руб., рассчитанный в соответствии со ст. 309.1 НК РФ) необходимо включать в налогооблагаемую базу контролирующего лица, пропорционально доле его участия.

По оценкам Российского союза промышленников и предпринимателей количество КИК составляет более 750 тысяч^{[10, с. 34]}. Эксперты приводят следующие оценки: на начало 2000-х гг. 150-300 тыс. компаний, в дальнейшем наблюдался значительный рост компаний, принадлежащих российским резидентам. В т. н. «панамских документах», опубликованных в 2016 году числятся 11516 компаний, принадлежащих 6285 физическим лицам, что составляет не более 3-5% от всего объема.

Более 60 крупнейших российских налогоплательщика, например такие компании как Газпром, Роснефть, Лукойл, Норникель, ММК, Уралкалий, ТМК, Синтез, Уралмаш-Ижора, АвтоВАЗ, Соллерс, МегаФон, МТС, РЖД, Дальневосточное морское пароходство, Мурманское пароходство, Трансконтейнер, АФК Система, Роснано, ВТБ Капитал и Банк ВТБ, Газпромбанк, Хоум кредит банк, МТС-банк, Сбербанк и др., владеют в юрисдикциях, относимых к офшорам (Белиз, Британские Виргинские, Багамские, Каймановы, Маршалловы острова, Панама, Гибралтар, Мальта и пр.), дочерними компаниями и более 240 российских организаций ‒ в традиционных европейских «транзитных» юрисдикциях (Кипр, Нидерланды, Швейцария, Люксембург). По предварительным итогам в 2015 было подано около 7 тысяч уведомлений о КИК, а многие государственные компании начали процесс перерегистрации в РФ^[11].

Важнейшим связующим звеном для ТНК, позволяющим закрепить специализацию отдельных компаний, задавать мотивацию для их сотрудников, а также реализовывать стратегические планы, распределяя бизнес-процессы, является трансфертное ценообразование (ТЦО). Оно позволяет организовывать международное взаимодействие компаний^{[9, с. 88]}, входящих в одну ТНК, на основе внутренних (нерыночных) цен, что предоставляет возможность компаниям уменьшать налогооблагаемую базу: 1) для расчетов таможенных платежей (при занижении цены товара) и повысить свои конкурентные преимущества относительно местных производителей ‒ применяется в странах с активным протекционизмом и высокими ввозными пошлинами и налогами на потребление (акцизы, НДС, и др.); 2) по налогу на прибыль (при завышении цен) и перемещать прибыль за счет роста издержек ‒ применяется для стран с высоким уровнем внутреннего корпоративного налогообложения прибыли и переводимых за рубеж дивидендов и прибылей, а также стран, ограничивающих трансграничные валютно-финансовые операции. Важно подчеркнуть, что трансфертное ценообразование может осуществляться не только при внешнеторговых операциях, но и при внутринациональных сделках, если компании ведут свою деятельность в различных субъектах, предоставляющих налоговые льготы на региональном уровне.

Основой налогового контроля в отношении ТЦО в России является принцип «вытянутой руки», выраженный в п. 1 ст. 105.3 НК РФ. Данный принцип определяет, что между компаниями, входящими в одну международную групп и независимыми предприятиями существует налоговое равенство. В том случае, если между взаимозависимыми лицами существуют особые условия в сделках, которые не могли бы иметь место между независимыми предприятиями и одним из этих лиц была не дополучена возможная выгода, её необходимо учесть для налоговых целей.

Особо в НК РФ выделен класс сделок между взаимозависимыми лицами, которые признаются контролируемыми и для подтверждения их рыночности российский налогоплательщик готовит специальную документацию. Сделки, относимые к контролируемым во внешнеэкономической сфере, приведены в таблице 1.

В России правила в отношении ТЦО начали применяться ФНС с 2014 года, с проведения выборочных проверок (результаты представлены в таблице 2) начиная с 2012 фискального года, когда были введены данные законодательные нормы.

Проведение данных проверок позволило ФНС сформировать профили риска компаний в отношении внешнеэкономических сделок с резидентами офшорных зон и(или) иностранными взаимозависимыми лицами, что необходимо было для выявления высокорискованных групп налогоплательщиков^[5]. Преимущественно анализировались сделки в которых реализовывались на экспорт нефть, нефтепродукты, цветные металлы, минеральные удобрения, как наиболее важных для формирования бюджетных доходов. Данная работа позволила, начиная с 2015 года, используя сформированные риск профили компаний начать направлять запросы для получения разъяснений по предпроверочному исследованию операций, проводимых через БВО, Кипр, Швейцарию, что мотивировало компании самостоятельно скорректировать налоговую базу:

• за 2015 ‒ на 30 млрд. рублей и уменьшить убытки прошлых периодов на 3 млрд. рублей, что обеспечило для бюджета 5,0 млрд. рублей дохода из них 4,9 млрд. рублей – от налога на прибыль;
• за 2014 на 8 млрд. рублей и уменьшить убытки прошлых периодов на 1 млрд. руб., что обеспечило для бюджета 1,4 млрд. рублей дохода из них 1,25 млрд. рублей – от налога на прибыль.

Одной из форм представления КИК, наряду с операционными предприятиями, являются компании, обеспечивающие финансировании деятельности в рамках транснациональной группы. Большую часть дохода такие компании получают от т. н. «пассивной» деятельности. В зависимости от заключённых СИДН и национального законодательства страны, где действует финансируемое предприятие данная деятельность может осуществляется как за счёт взносов в капитал (при данном способе финансирования возникающий доход облагается у источника (в России 20% налог на прибыль) и при переводе за рубеж ‒ налогом на дивиденды (в России 9%). При отсутствии СИДН данные доходы могут быть обложены и в стране резидентства финансовой компании), так и за счёт кредитных средств. Если компании выбирают вариант кредитования, то он позволяет уменьшить налогооблагаемую прибыль финансируемой компании на сумму выплачиваемых процентов и избежать налогов на дивиденды при распределении прибыли. С целью недопущения злоупотребления данной практикой в законодательстве стран в которых действует финансируемое предприятие вводят правила о «тонкой» (недостаточной) капитализации.

Под ней понимается ситуация, при которой не соблюдается закрепленный законодательно норматив по соотношению кредиторской задолженности и капитала компании, что может привести к ограничению налогоплательщика в правах в отношении закрепленных в СИДН льготах, что может приводить к переквалификации процентов и их обложения как перечисляемые дивиденды.

В Российской Федерации действуют данные правила и применяются в тех случаях, когда размер задолженности российской организации перед иностранной организацией, которая прямо или косвенно владеет 20% её уставного капитала, либо российская организация признается аффилированной с иностранной организаций, более чем в 3 раза (для банков и организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств российского налогоплательщика, а также в отношении сделок признаваемых контролируемыми.

В отношении сделок, признаваемых контролируемыми, применяются особые правила в рамках подхода к трансфертному ценообразованию, которые определяют являются ли проценты рыночными, через сравнение с аналогичными сделками (раздела V.1 НК РФ), в тех случаях, когда они не находятся в пределах пороговых значений.

В случае признания лиц аффилированными, проценты, выплачиваемые сверх предельного уровня, рассчитываемых на основе коэффициента капитализации и доли участия иностранной компании в российской организации, будут 1) приравниваться к выплате дивидендов и облагаться налогом в России; 2) не будут уменьшать налогооблагаемую прибыль финансируемой в России компании.

Прямые иностранные инвестиции российских компаний в КИК

В соответствии с избранной методологией было проведено исследование прямых иностранных инвестиций (ПИИ) российских резидентов, что позволило выделить несколько укрупнённых групп стран в которых регистрируются их КИК (рис.2).

К первой группе нами были отнесены (рис.2) Британские Виргинские о-ва (БВО), Кипр и Нидерланды в связи с тем, что коэффициент вариации для этих стран колеблется от 6 до 18% и они выступают значительными импортёрам российского капитала. В совокупности на данную группу приходится 68% всех ПИИ из РФ. Рассматривая данные страны с точки зрения инвестиционных мотивов ТНК и роли данных юрисдикций для компаний можно отметить следующее:

• Кипр играет важнейшую роль для российских компаний, однако за анализируемый период инвестиции в Кипр существенно снизились с 50% в 2010 до 33% в 2016 г. Что связано с кипрским финансовым кризисом 2012-2013 гг. в результате давления ЕС был введён единоразовый налог на депозиты в банковской системе, что обернулось существенными потерями для российского бизнеса, а кроме того в СИДН с Кипром были внесены значительные изменения, повышающие его прозрачность^{[6, 12, с. 93]} и обеспечившие обмен налоговой информацией с ФНС, что стало причиной исключения его из списков офшорных территорий;
• Нидерланды за счёт своей портовой инфраструктуры («Роттердамский» эффект) обеспечивают проведение торговых операций между Россией и ЕС, в связи с этим на её территории действует значительное количество торговых представительств, осуществляющих внешнеторговые сделки. Кроме того, Нидерланды являются «офшоропроводящей» юрисдикцией с её заморскими территориями ‒ Аруба, Кюрасао, Сен-Мартен и др.
• БВО является классическим офшором и внесена в соответствующие списки в России[2–4]. В России действуют три списка офшорных территорий подготовленных Минфином, ФНС и ЦБ РФ.

Люксембург и Ирландия (рис.2) нами были отнесены к второй группе, в связи с тем, что коэффициент вариации для них 95% и 205%, что говорит о значительных изменения произошедших за анализируемый период и тем, что обе страны показали отрицательные значения ПИИ из РФ в них. Данные отрицательные значения сформировались за счёт «обратной» долговой компоненты ПИИ т. е. КИК, зарегистрированные в данных странах, выступают финансовыми центрами и обеспечивают валютное финансирование своих материнских структур, расположенных в России. Данная тенденция началась с 2013 года и связана с:

• потребностью российских предприятий в валютном финансировании;
• ограниченностью российской финансовой системы в возможностях получения такого финансирования;
• отсутствием правил в отношении тонкой капитализации в этих странах и широкой сетью СИДН в них.

Третья группа стран формирует около 22% ПИИ из РФ (рис.2) к ней мы отнесли: Швейцарию, Германию, Великобританию, Испанию, Турцию, США, Багамские о-ва, Беларусь, Украину, Бермудские о-ва. Особо выделить можно Багамские острова, инвестиции в данную территорию из России не велики, но инвестиции данной территории в Россию весьма значительны и колебались от 7% до 12% и на 99% приходятся на добывающую промышленность. В целом к данной группе были отнесены как офшорные территории, так и традиционные внешнеторговые партеры России.

Отдельного рассмотрения заслуживает Австрия (около 7%), за анализируемый период произошёл значительный рост ПИИ из РФ в данную страну, а коэффициент вариации составил 83%. Интерес к данной юрисдикции у российских резидентов проявился в 2013-2014 гг. (на 01.01.13 – 2% ПИИ из РФ приходилось на Австрию, на 01.01.14 – почти 9%), что можно связать с финансовым кризисом на Кипре и поиском российскими компаниями нового центра для организации свой международной деятельности. ПИИ из Австрии в РФ составляют около 2% и не подвергались серозным колебаниям на протяжении 6 лет. Рассмотрение налогового законодательства Австрии позволило выделить следующие факторы, привлекающие российских резидентов^[18]:

• большое количество СИДН со странами ОЭСР;
• низкая ставка корпоративного налога ‒ 25%;
• режим «налоговой группы», позволяющий включать иностранные компании в единое налоговое объединение, что даёт возможность уменьшать налоговую базу для австрийской компании на понесённые участниками группы убытки;
• отсутствуют специальные правила в отношении КИК, хотя применяется принцип глобального налогообложения действует режим налогового кредита,
• не облагаются дивиденды от иностранных компаний, если доля владения более 10%.

Данные особенности делают Австрию привлекательным «опорным пунктом» для ведения международной деятельности и создания холдинговых структур. Например, компания Лукойл (компания считается крупнейшей ТНК России по объему зарубежных инвестиций около 32 млрд. долл. США) в 2015 изменила свою организационную структур и сосредоточила организацию своей зарубежной деятельность в компании LUKOIL INTERNATIONAL GmbH^{[8, с. 33, 13, с. 32]}, созданную в Австрии.

Результат исследования

Исследование международной (инвестиционной) деятельность участников ВЭД, показало, что обострение проблемы бюджетных дефицитов, которую усугубил мировой финансовый кризис, вынудило страны группы ОЭСР обратить внимание на процесс размытия налоговой базы и перемещения прибыли, планомерно происходящий на фоне глобализации и упрощения процедур ведения бизнеса за рубежом.

Вовлечение всё большего числа компаний в международную (инвестиционную) деятельность сформировало «офшорную экономику», в отношении налогообложения которой стали сталкиваться интересы стран, а действующие СИДН, являющиеся правовой основой международного налогообложения, развиваясь бессистемно не смогли ответить на вызовы, возникшие в новых условиях. В связи с чем, преодоление обозначенной проблемы потребовало координированных усилий, которые нашли своё выражение в плане BEPS.

Одним из элементов данного плана выступает политика в отношение усиления контроля фискальными органами за зарубежной деятельностью компаний и их внутрифирменными операциями на основе общих подходов, выражающихся в различных налоговых «инструментах». Их развитие и приведение к общему основанию по сути своей является выражением принципа справедливости в налоговых отношениях между странами, в отношении распределения доходов ТНК.

Исследование налогового законодательства России в отношение данных инструментов показало, что оно развивается с учётом рекомендаций, предлагаемых ОЭСР в плане BEPS.

Анализ применения этих инструментов, направленных на контроль за ТЦО и «тонкой капитализацией», показал, что ФНС они применяются в первую очередь в отношение контроля операций, проводимых через офшорные юрисдикции и существенно важных для бюджета России (операции с нефтью и нефтепродуктами, цветными металлами) и позволяют ограничить возможное злоупотребление в отношение завуалированного распределения прибыли, извлекаемой в России.

Правила в отношении КИК, позволяют облагать налогом не распределённую из офшорных центров прибыль российских налоговых резидентов, но ещё не применялись ФНС и были введены относительно недавно. Возможность их применения зависит от того, на сколько успешно будет осуществляться обмен налоговой информацией межу странами.

Рассмотрение географической направленности ПИИ из РФ, позволило выявить различные мотивы российских предпринимателей в отношении создания КИК, которые, по нашему мнению, имеют вполне обоснованные бизнес цели (проведение внешнеторговых операций, создание холдинговых центров для более эффективной организации зарубежной деятельности, привлечение валютного финансирования) и не всегда связаны с желанием избежать налогообложения и скрыться в офшоре. Кроме, того, если рассматривать международную практику, то ЕС, США и Китай имеют «внутренние» офшоры, а опыт Китая показывает, что Гонконг, выступает своеобразным шлюзом как для национальных, так и для иностранных компаний для проведения инвестиционных и финансовых операций. Поэтому можно утверждать, что политика государства в отношении офшорных зон должна основываться на балансе издержек и выгод для государства, общества и крупнейших национальных компаний.

В России «внутренние» офшоры отсутствуют и для осуществления международной деятельности компании фактически используют Кипр, Нидерланды и Австрию, а также различные офшорные территории. Поэтому важнейшими вопросами для России в отношение международной деятельности российских резидентов выступают:

• обмен налоговой информацией между странами для обеспечения налоговой прозрачности и выявления схем уклонения от уплаты налогов;
• вопрос об улучшении налогового климата России и создания привлекательных условий ведения бизнеса, что повышало бы привлекательность российской юрисдикции для проведения бизнес операций на её территории.

Усилия, предпринимаемые ОЭСР по выработке единых подходов к международному налогообложению и координации стран в этом вопросе, позволяет утверждать, что в настоящее время создаются основы для «справедливого» распределения доходов ТНК в мировом масштабе, а возникающие договорённости будут сопоставимые по уровню с ГАТТ/ВТО для налоговых взаимоотношений между странами. Рассмотренные инструменты налогового контроля являются важной, но всё же «технической» стороной вопроса в данных отношениях. Непосредственно их основой будет выступать автоматический обмен унифицированный налоговой информацией между фискальными органами, а также многосторонние корректировок в действующие СИДН.